Entendendo o fenômeno da responsabilidade tributária

Conheça nesse artigo o fenômeno da responsabilidade tributária, por substituição ou transferência, e saiba mais sobre o sujeito passivo da respectiva obrigação.

Para adentrarmos à temática da responsabilidade tributária, é necessário que sejam apresentados, primeiramente, alguns aspectos gerais da matéria. Para isso, vamos iniciar definindo o que são tributos, algo fácil de ser feito, visto que a própria lei traz uma bela definição suficiente em si.

1. Definição de Tributo

A definição de tributo vem clara no artigo 3° do Código Tributário Nacional, prescindindo, elogiavelmente, de posições doutrinárias ou jurisprudenciais para lhe completar o sentido:

Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Tributo é gênero que possui, de acordo com o Supremo Tribunal Federal, cinco espécies descritas na Constituição Federal: impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios e contribuições. Por tal razão que se afirma que a Carta Magna adotou a teoria pentapartida, pois há cinco modalidades tributárias distintas, cada uma com suas características próprias.

Informação relevante: caso sua prova pergunte qual foi a teoria adotada para a elaboração do Código Tributário Nacional, deve-se responder que foi a tripartida, já que, nos termos do seu artigo 5°, os tributos são apenas os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria.

Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.

Importante destacar, nesse interim, que não iremos destrinchar a definição de cada um dos tributos existentes no ordenamento. Para o assunto da responsabilidade tributária, tal destaque se faz desnecessário, pois a regra a ser apontada é válida para todas as espécies.

A definição dada pelo Código Tributário Nacional também é importante por distinguir tributo de multa. A obrigação de pagar tributo nasce da prática de um ato definido em lei, enquanto a multa decorre da prática de ato ilícito (que pode ser, inclusive, tributário). Essa distinção é importante para impedir que o Poder Público se utilize de sanções diversificadas para gerar inúmeras e desarrazoadas obrigações tributárias.

Questões

CEBRASPE/CESPE - Auditor de Finanças e Controle de Arrecadação da Fazenda Estadual - SEFAZ-AL - 2002 - Técnico em Finanças
Com relação às espécies tributárias, julgue o item que se segue.
Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou outro valor que possa ser expresso em moeda, sem caráter de sanção de ato ilícito, instituída em lei, cuja cobrança deve ser efetuada mediante a realização de ato administrativo absolutamente independente da vontade do servidor responsável.
Certo
Errado

COMENTÁRIO: A questão apresenta, com pequena variação de palavras, exatamente o previsto no artigo 3° do CTN, visto acima. Logo, a assertiva está CERTA.

CEBRASPE/CESPE - Advogado da União - 2006
A existência de Estado se deve ao fato de que uma sociedade, para sobreviver, precisa se organizar e fazer com que certos objetivos sejam alcançados ou ao menos perseguidos incansavelmente. Para poder funcionar e cumprir seus determinados fins, o Estado necessita desenvolver atividades financeiras, arrecadando recursos.
Cláudio Borba. Direito tributário. Impetus, 8.ª ed. 2001, p. 2 (com adaptações).
Os recursos mencionados no texto acima vêm, em parte, da arrecadação de tributos. No que se refere aos conceitos do direito tributário, à luz da legislação vigente e da Constituição Federal, julgue o item subseqüente.
Com relação às espécies de tributos existentes no âmbito federal, o CTN trouxe uma distribuição tripartite, que foi mantida pela Constituição Federal.
Certo
Errado

COMENTÁRIO: como previamente explicado, a teoria adotada pelo Código Tributário Nacional, ou CTN, é distinta da adotada pela Carta Magna nacional, há que está adotou a pentapartida e aquele, a tripartida. Logo, a questão está ERRADA.

2. Quem é o sujeito passivo tributário?

O sujeito passivo tributário é aquele obrigatoriamente responsável por pagar o tributo ou sua penalidade pecuniária, que decorrem da obrigação principal, seja ele o contribuinte ou o responsável. É o sujeito passivo, portanto, que fica obrigado às prestações que constituam o objeto da obrigação tributária, conforme leciona o Código:

Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto.

O contribuinte é a pessoa, natural ou jurídica, que tem relação pessoal e direta com a situação que constitua o fato gerador da obrigação tributária. Por exemplo, quando a lei determina que a pessoa que aufere renda deve pagar imposto sobre ela, basta que um empregado receba seu salário para que fique obrigado ao pagamento do referido tributo e se torne contribuinte.

Por outro lado, o responsável não reveste a situação de contribuinte, mas fica obrigado ao pagamento do tributo porque a lei lhe imputa essa obrigação.

Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.

Apesar de não ser contribuinte, o responsável, de algum modo, participa da relação jurídica que acarreta na obrigação tributária. Por exemplo, a lei pode determinar que o empregador seja responsável por recolher o imposto de renda gerado por seus funcionários. Assim, ele tem relação pessoal e indireta com o fato gerador da obrigação.

Questões

CEBRASPE/CESPE - Advogado - EBSERH - 2018
A relação jurídico-tributária estabelecida entre o estado e os contribuintes destina-se à arrecadação de tributos e gera os sujeitos ativo e passivo, bem como as interações entre si e quanto a terceiros. Considerando essa informação, julgue o item a seguir.
Aquele que tem relação pessoal e direta com o fato gerador e o que as têm em decorrência de lei são considerados sujeitos passivos.
Certo
Errado

COMENTÁRIO: o descrito se amolda exatamente no trazido pelo parágrafo único do artigo 121 do Código Tributário Nacional. Além disso, como veremos mais adiante, o enunciado também guarda relação com o artigo 128 da citada legislação. Logo, a questão está CERTA.

CEBRASPE/CESPE - Analista Judiciário - STJ - Judiciária - Sem Especialidade - 2018
Julgue o item que se segue, a respeito das disposições do Código Tributário Nacional (CTN).
O contribuinte é o sujeito passivo da obrigação principal, enquanto o responsável é o sujeito passivo da obrigação acessória.
Certo
Errado

COMENTÁRIO: apesar de ainda não termos visto o fenômeno da obrigação tributária e seu nascimento, a questão apresenta incorreção, já que a obrigação do contribuinte e a do responsável decorrem da mesma relação pessoal. Assim, as obrigações não poderiam ser distintas. Logo, a questão está ERRADA.

3. Surgimento da obrigação tributária

A obrigação tributária deve nascer da chamada “hipótese de incidência”, que nada mais é que a descrição, no plano abstrato, de quando um tributo deve incidir sobre determinada situação.

Por exemplo, a Lei 7.713/1988 determina a hipótese de incidência do imposto de renda:

Art. 2º O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos.

No plano concreto, quando o sujeito pratica, no mundo real, o fato determinado na lei, ocorre o denominado “fato gerador”, independente da vontade da pessoa-contribuinte. Com este acontecimento, surge a obrigação tributária.

Assim, quando a pessoa física obtém rendimentos, tendo praticado o fato gerador, nasce a obrigação tributária de pagar imposto de renda.

Hipótese de incidência (plano abstrato) + fato gerador (plano concreto) = Obrigação Tributária

A chamada “obrigação tributária principal”, portanto, nasce com a prática do fato gerador previsto em lei, e é sempre o dever do contribuinte ou do responsável de pagar determinado tributo ou penalidade pecuniária.

Já a obrigação tributária acessória é alguma obrigação de fazer ou não fazer prevista em lei, como a elaboração anual da declaração de imposto de renda que deve ser prestada pelo contribuinte.

A não observância da obrigação tributária acessória acarreta em infração à legislação tributária, havendo imposição de multa ao infrator. Esta multa, nascida, converte-se em obrigação tributária principal, já que consistente no dever de pagar penalidade pecuniária.

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.

Questões

CEBRASPE/CESPE - Advogado - EBSERH - 2018
Com relação à obrigação tributária principal e à acessória, julgue o item subsequente.
Quando não cumprida, a obrigação acessória se converte em principal no tocante à penalidade pecuniária.
Certo
Errado

COMENTÁRIO: a assertiva que a questão traz reflete exatamente o previsto no §3° do artigo 113 do Código Tributário Nacional. Portanto, a questão está CERTA.

CEBRASPE/CESPE - Analista Portuário II - EMAP - Financeira e Auditoria Interna - 2018
No que se refere a tributos, julgue o item a seguir.
Penalidade pecuniária aplicada em razão de descumprimento de obrigação tributária não se classifica como imposto, mas sim tributo, em sentido amplo, pois tem natureza compulsória.
Certo
Errado

COMENTÁRIO: a assertiva da questão entra em choque com o artigo 3° do Código Tributário Nacional ao afirmar que a penalidade pecuniária, ou seja, a multa, é tributo. A multa realmente se converte em obrigação tributária principal quando aplicada, mas não é tributo. Ou seja, sua obrigação de pagar tem natureza tributária. Logo, a questão está ERRADA.

4. Responsabilidade tributária

Discorremos anteriormente, de maneira breve, sobre o responsável tributário. Neste momento, no entanto, vamos nos ater ao fenômeno da responsabilidade tributária, o que nos dará uma noção melhor sobre o sujeito passivo da obrigação.

O fenômeno da responsabilidade tributária é previsto no artigo 128 do Código Tributário Nacional:

Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.

Assim, a responsabilidade tributária pode ser por substituição ou por transferência.

4.1. Responsabilidade tributária por substituição

Na responsabilidade por substituição, a responsabilidade pelo pagamento do tributo nasce com a ocorrência do fato gerador pelo contribuinte. Logo, em virtude de lei, alguém é colocado como sujeito passivo da obrigação no lugar do contribuinte no exato instante em que esta surge.

Por exemplo, no caso visto acima, apesar do contribuinte ser o empregado, o empregador será o responsável pelo recolhimento do imposto de renda por aquele gerado em virtude das atividades laborais.

A substituição tributária pode se dar das seguintes formas:

Substituição tributária pra frente, ou progressiva:

Nesse caso, o legislador determina que o tributo deve ser pago em relação a fatos geradores que ainda acontecerão. Deste modo, presume-se que o fato gerador acontecerá, e obriga-se uma pessoa a fazer o pagamento destas presunções. O exemplo mais comum é o concessionária de veículos que deve fazer o recolhimento adiantado, ou seja, progressivamente, do ICMS, havendo presunção legislativa de toda a cadeira que virá na sequência, até o consumidor final do bem.

Substituição tributária para trás, ou regressiva:

Ocorre o fenômeno inverso, e o responsável deve recolher tributos referentes a fatos passados, já ocorridos, ou seja, regressivamente. Para entender, imagine a dificuldade que os produtores rurais de leite têm para efetuar o pagamento do ICMS sobre o leite que eles venderão às empresas de laticínio; assim, para evitar a sonegação e facilitar o recolhimento do tributo, o legislador determinou que essas empresas devem efetuar o recolhimento do ICMS referente aos produtores rurais.

Ressalta-se que essa substituição para trás acontece com produtores rurais em geral, como produtores de cana, verduras, frutas, dentre outros.

4.2. Responsabilidade tributária por transferência

Na responsabilidade tributária por transferência, o contribuinte pratica o fato gerador, sendo, até então, o único responsável pelo pagamento da obrigação, mas, num momento futuro, alguém assume o encargo de responsável pelo cumprimento da obrigação.

Por exemplo, se um pai falece, não seus herdeiros, mas seu espólio será responsável pelos tributos gerados por seu patrimônio.

A responsabilidade por transferência pode ocorrer de três maneiras distintas:

  1. Sucessão: o contribuinte, seja por falecimento, ausência, sucessão empresarial ou algum outro fenômeno do gênero, desaparece, e alguém assume seu lugar em relação à obrigação. Por exemplo, os herdeiros se tornam responsáveis pelos tributos devidos pelo falecido, até o limite do valor transferido na sucessão patrimonial.
  2. Solidariedade: duas ou mais pessoas têm obrigação de pagar um tributo em virtude de lei. Por exemplo, os condôminos de um terreno urbano têm obrigação solidária de recolher o IPTU que incide sobre ele.
  3. Responsabilidade decorrente de lei: ocorre quando a pessoa tem o dever de fiscalizar o recolhimento por parte do contribuinte e, ao não fazer, fica obrigada caso este não faça o recolhimento. É o caso dos tabeliães que ficam obrigados a recolher o ITBI quando o contribuinte de direito não o faz.

Diversas são as possibilidades que decorrem destas modalidades de responsabilidade. O Código Tributário Nacional traz expressamente, dos artigos 130 a 138, as previsões relativas ao assunto. Num outro texto faremos uma abordagem do assunto, aprofundando, assim, mais detidamente na temática. 😉

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